O plenário do Supremo Tribunal Federal, por maioria de votos, no julgamento do RHC n.º 163.334, ocorrido em dezembro de 2019, definiu a seguinte tese acerca do tema objeto deste artigo: “O contribuinte que, de forma contumaz e com dolo de apropriação, deixa de recolher o ICMS cobrado do adquirente da mercadoria ou serviço incide no tipo penal do artigo 2º (inciso II) da Lei 8.137/1990”.
Muito embora o referido acórdão ainda não tenha sido publicado, é certo que a questão posta em julgamento já gerou inúmeras animosidades e vem causando forte apreensão em contribuintes de todo o território nacional.
Bem por isso a análise inicial sobre as razões da decisão e os possíveis impactos da fixação da presente matéria na jurisprudência do STF se faz extremamente relevante neste momento.
Por primeiro (em que pese a já mencionada não disponibilização da decisão) sabe-se que os votos exarados pelos Ministros para sufragar a tese em debate se basearam em argumentos utilitaristas, em razões de política criminal para combater o manifesto déficit de arrecadação que assola os Estados brasileiros.
O Relator do recurso, Ministro Roberto Barroso, acompanhado de seus pares, Alexandre de Moraes, Edson Fachin, Luiz Fux, Rosa Weber e Cármen Lúcia sinalizou que “os contribuintes deixam de sonegar e passam a declarar: ‘olha eu devo esse tributo, mas não pago”, o que, em tese, “aumentou exponencialmente a quantidade de episódios de apropriação tributária indébita “[1], bem como que referido entendimento, serviria para “acudir as demandas da sociedade”.[2]
Ora, ao considerar as razões de decidir acima transcritas, fica claro que o Poder Judiciário socorreu-se do direito penal, como verdadeiro apêndice do direito tributário, a fim de pressionar os contribuintes a quitar seus tributos.
A propósito, o próprio Ministro Marco Aurélio, em seu voto vencido declarou que o novo posicionamento caracteriza-se como “uma ação penal fazendo às vezes de executivo fiscal”. E, com razão.
É que, ao seguir a lógica de que os fins (tonificar a arrecadação) justificam os meios (endurecimento do direito penal), o órgão Pleno do STF acabou por se olvidar de comandos constitucionais basilares, como os princípios da legalidade e da própria presunção de inocência, subvertendo a ordem constitucional e a própria função do direito penal.
Como se nota, a redação do enunciado legisla no caso concreto, adicionando à dicção do delito descrito no artigo 2º, inciso II da Lei n.º 8.137/90[3] elementares até então inexistentes no texto de lei e, obviamente, na doutrina e jurisprudência.
Ao inserir o termo “de forma contumaz” o acórdão faz uma interpretação ampliativa do tipo penal, inserindo a habitualidade, a contumácia como elemento normativo do tipo, em evidente afronta ao princípio da reserva legal, esculpido no artigo 5º, inciso II da Carta Maior e, confirmado no artigo 1º do Código Penal.[4]
Neste aspecto, despiciendo maiores esforços pare se conjecturar o prejuízo que eventualmente possa advir do decisum, considerando a dificuldade para se chegar a uma definição do que é contumácia (caso e caso), culminando, invariavelmente, no provável aumento substancial de contribuintes alçados ao banco dos réus, de forma inconstitucional e ilegal.
Da mesma forma, ao introduzir a expressão “com dolo de apropriação” o acórdão despreza completamente o cotidiano forense criminal – especificamente no que concerne aos crimes contra a ordem tributária –, que, como bem se sabe, têm corriqueiramente suprimido o estágio de reconhecimento do elemento subjetivo do crime, porquanto na maioria esmagadora dos casos se vê denúncias genéricas, embasadas estritamente no contrato social, se ancorando (para confirmação da materialidade delitiva), exclusivamente no procedimento administrativo fiscal (e no respectivo auto de infração), muitas vezes vedada qualquer dilação probatória perante o crivo do contraditório.
Com todo respeito à inclinação assumida pelo Supremo, mas entende-se que, da forma como posta, a tese já nasce infectada pelo vírus da ilegalidade (por ora incubado), pois sem dúvidas que, na prática, a defesa não terá meios suficientes de comprovar a inexistência do dolo e a boa-fé do contribuinte/acusado – que, evidentemente, já deveria repousar na escrituração e (no correto destaque do ICMS) nos livros fiscais da empresa.
Nesse sentido, lembra Cezar Roberto Bitencourt que “[…] a constatação do dolo é, muitas vezes, indevidamente presumida porque se equipara a realização da infração tributária com a realização dolosa de um crime contra a ordem tributária, como se a mera infração do dever extrapenal fosse constitutiva de crime.”[5], exatamente como ocorre na hipótese julgada.
Ademais, realizando uma abordagem ainda mais técnica acerca da sistemática de recolhimento do ICMS, a tese encampada pelo STF, ainda assim, não se sustenta em bases concretas.
Isso porque o crime previsto no artigo 2º, inciso II da Lei n.º 8.137/90 traz em seu bojo a conduta de “deixar de recolher no prazo legal valor de tributo descontado ou cobrado, na qualidade de sujeito passivo da obrigação e que deveria recolher aos cofres públicos”, sendo uma hipótese legal de apropriação indébita especial voltada para a figura do substituto tributário, como ocorre, v.g, com o IPI, com o IRRF.
No entanto, no caso do ICMS “é totalmente equivocado se dizer, no sentido jurídico-tributário, que o emitente da Nota Fiscal “cobra ICMS” […] em se falando das exações que integram o preço não se pode dizer, que está se “cobrando tributo” do adquirente. O que se cobra é o preço da mercadoria. […] A relação que se estabelece entre quando o vendedor realiza uma saída de mercadoria com destino ao adquirente é uma operação meramente comercial e nunca de cunho jurídico tributário.” [6]
É dizer, portanto, que em relação ao tributo em estudo “não existe relação jurídica tributária possível entre o Fisco estadual e o consumidor final, de modo que não é correto, juridicamente, considerar que o valor do ICMS embutido no preço tenha sido dele “cobrado” ou “descontado”[7], sendo que “o valor do imposto representa um custo, integrando o preço que é uno e indivisível, pertencendo unicamente ao comerciante e a mais ninguém, muito menos ao fisco que não é sócio na exploração da atividade econômica.”[8]
ICMS: entenda na prática
Trocando em miúdos, o comerciante que não paga o ICMS dentro dos prazos estipulados pela lei não está deixando de recolher, no prazo legal, tributo descontado de terceiro. O tributo é devido por ele (em nome próprio, na integração do preço de seu produto) e, logo, não há como se apropriar de algo que é seu. O fato simplesmente não se subsome à norma.
Em contrapartida, não se ignora que o ICMS é a maior fonte de receita dos Estados e o tributo mais sonegado no país (com a inadimplência que chega a R$ 91,5 bi por ano) – conforme consignado pelo próprio relator do v. acórdão, Ministro Roberto Barroso [9] –, sem contar a consabida existência de sujeitos que, de fato, se valem do planejamento tributário para deixar de pagar tributos, prejudicando a arrecadação estadual, a concorrência e gerando, indubitavelmente, efeitos deletérios para o tecido social.
No entanto, entende-se que a solução encontrada pelo STF (em caso de aplicação erga omnes) poderá significar a criminalização desenfreada da inadimplência, marginalizando devedores despidos do animus de fraudar a fiscalização tributária, os quais, eventualmente podem não reunir condições financeiras para arcar com todos seus encargos fiscais.
Infere-se, portanto, que o ideal seria priorizar saídas alternativas para a solução dos problemas arrecadatórios – como, v.g, a otimização do modo de cobrança e o aprimoramento da comunicação entre fisco e contribuinte – antes de relativizar caríssimos direitos e garantias fundamentais dos jurisdicionados, enfim, relegando o direito penal a sua condição de ultima ratio.
Conclui-se, por derradeiro, que em tempos de ebulição social, como o que se vive atualmente, é impreterível que se sublinhe o papel secundário do direito penal, evitando sua banalização e sua utilização como longa manus coercitivo de outros ramos do direito, em estrita observância aos limites do poder punitivo estatal e aos ditames constitucionais e legais, em prol do verdadeiro Estado Democrático de Direito.
Advogado do escritório Cláudia Seixas Sociedade de Advogados
